LA COMPTABILITÉ ANALYTIQUE

 

Alors que la comptabilité générale a pour vocation de répondre à des obligations légales, l'approche analytique (aussi appelée comptabilité de gestion) s'intéresse aux questions économiques liées à l'activité de l'entreprise. 

 

Le coeur même de toute décision à court et moyen-terme pour améliorer la performance de l'organisation.

 

Définition

La finalité de la comptabilité analytique est de calculer les coûts avec précision pour connaître le véritable coût de revient des produits et services (ou même d'une activité, d'une fonction). Et déterminer ainsi les marges et les résultats générés par l'exploitation. 

Ces enjeux sont centraux dans toute entreprise. Pour définir une stratégie et prendre des décisions cohérentes, il est primordial de connaître ses coûts et leur impact sur le résultat. Il est ainsi possible d'évaluer la rentabilité des actions mises en oeuvre.

Horizon temporel

Les analyses portent aussi bien sur la formation des résultats économiques présents, que futurs dans une optique prévisionnelle avec une analyse de l'écart entre le prévu et le réalisé. Concernant les coûts :

pour le présent, il est question de coûts constatés

pour le futur, de coûts préétablis

Périodicité d'observation

Alors que la comptabilité générale repose sur une vision annuelle de l'activité, la comptabilité de gestion génère des résultats par semaine, par trimestre, par mois - selon les besoins d'analyse.

Les techniques employées sont nombreuses : méthode des coûts complets, le direct costing, etc. Il s'agit de l'outil de prédilection du contrôleur de gestion. 

Pour utiliser ces méthodes efficacement, il convient de les maîtriser sur le bout des doigts. Les maîtriser ne signifie pas seulement savoir faire des calculs, mais aussi connaître leurs conditions d'utilisation.

Les publications sont fréquentes sur le sujet. Nous en avons sélectionné quelques unes particulièrement intéressantes.

Pilier de la comptabilité analytique, l'estimation des coûts est un moment clé du calcul du coût de revient.

Définitions

Les différents types de charges

Elles sont caractérisées en fonction de leur destination finale ou de leur comportement :

 Charges directes : ne concernent qu'un seul produit ou fonction.

 Charges indirectes : elles doivent être analysées en détail pour être imputées aux articles concernés.

 Charges fixes : elles sont supportées par l'entreprise quelque soit l'activité.

 Charges variables : elles évoluent en fonction des volumes fabriqués.

L'agrégation de ces charges forme les coûts.

Les principales méthodes de calcul de coûts

Navigation rapide : coûts complets / coûts variables / coûts spécifiques / coût marginal / par activité

Méthode des coûts complets

Principe

Cette approche traditionnelle de la comptabilité analytique s'évertue à évaluer différents coûts intermédiaires :

 Coûts d'achat

 Coûts de production

 Coûts de distribution

Pour aboutir au coût de revient.

Charges directes et indirectes

Elle procède au reclassement des charges selon qu'elles soient :

 directes - directement imputable au produit comme les matières premières, outils de production dédiés, etc.

 indirectes - éléments de coûts communs à plusieurs éléments observés : fonctions support (RH, marketing...), frais de bâtiment, etc.

Les charges indirectes sont ventilées par centre d'analyse pour déterminer la portion imputable à chaque coût de revient

Calcul du résultat

Résultat =  chiffre d'affaires - coût de revient

Intérêt

Méthode qui prend en compte l'ensemble des coûts. L'affectation des charges indirectes relève toutefois de décisions arbitraires. C'est une limite.

Méthode des coûts variables

Principe

Aussi appelée direct costing (à ne pas confondre avec la méthode des coûts directs),  la méthode repose sur la distinction entre les charges variables (matières consommées,... ) et les charges fixes (loyers, charge de personnel,...). L'objectif étant de calculer une marge sur coût variable pour analyser la rentabilité d'un produit et sa capacité à couvrir les charges fixes.

Calculs

Chiffre d'affaires (CA)

 - Coûts variables (CV)

 = Marge sur Coût Variable (MCV)

 - Charges fixes (CF)

 Résultat

A noter que la partie variable prend en compte aussi bien les charges directes qu’indirectes. 

Intérêt

Un indicateur pertinent pour comparer plusieurs produits ou services. Cette méthode est la première étape du calcul du seuil de rentabilité.

Méthode des coûts spécifiques

Principe

Cette méthode intègre dans son calcul toutes les charges directes, variables ou fixes. Elle ne prend pas en compte les éléments indirects, intégrés dans les coûts de structure. L'objectif est de faire ressortir une marge sur coût spécifique. 

Intérêt

Il s'agit d'un indicateur très opérationnel pour juger la rentabilité d'un produit en évaluant la valeur créé. Il est ainsi possible de décider le maintien ou l'arrêt de sa commercialisation.

Attention toutefois, certains produits peuvent dégager une marge sur coût spécifique faible, mais concourir à couvrir les charges de structure, de même qu'ils peuvent présenter un intérêt stratégique comme par exemple servir de cheval de Troie chez un client pour vendre d'autres produits, eux rentables. Attention donc aux décisions purement comptables !

Calculs

Chiffre d'affaires (CA)

 - Coût variables (CV)

 = Marge sur Coût Variable (MCV)

 - Charges fixes spécifiques (MCS)

 = Marge sur Coût Spécifique (MCS)

 - Coût Fixe Commun (CFC)

= Résultat

Méthode du coût marginal

Principe

Cette approche particulière ne s'attache pas à calculer le coût de revient d'un produit, mais d'estimer le coût de la dernière unité produite.

A noter que certaines charges variables ne restent pas strictement proportionnelles ( à la hausse comme à la baisse) avec le volume d'activité à cause d'effets de seuils.  

Calculs

  1  Commandes courantes 2  Commandes courantes + nouvelle commande Différence des colonnes précédentes (2 - 1)

Chiffre d'affaires (CA)     Recette marginale

 Coût variables (CV)     Coût variable marginal

 Charges fixes (CF)     Coût fixe marginal

 Total charges (CV + CF)     Coût marginal

 Résultat     Résultat marginal

Intérêt 

Elle permet de mesurer l'impact économique des fluctuations d'activités comme la prise d'une nouvelle commande.

Méthode de coûts par activités (ou méthode ABC)

Cette méthode se distingue des approches traditionnelles en évaluant les coûts des activités concourant à la formation d'un produit ou d'un service. Elle repose sur la répartition des charges indirectes en fonction d'inducteurs.

Principe

L'objectif de la méthode ABC est de reconstruire une image du fonctionnement de l'entreprise.

Basé sur une modélisation des processus étudiés, la démarche aboutit à l'évaluation du coût des activités associées.

Une activité est un ensemble de tâches enchaînées qui contribuent à fournir un produit ou un service.

Un processus est un enchaînement d'activités transversales par rapport aux fonctions classiques de l'organisation, avec en sortie, un produit ou un service.

Le fondement :

les produits consomment des activités

les activités consomment des ressources

La notion d'inducteur

L'inducteur de coût remplace l'unité d'oeuvre que l'on retrouve dans la comptabilité analytique traditionnelle :

L'inducteur de coût  = unité qui représente le mieux possible la consommation de ressources par l’activité correspondante. Exemple : nombre de livraison pour un service logistique. On parle aussi d'inducteur d'activité (même si en théorie il existe une différence entre les 2)

Coût de l’inducteur = total des ressources consommées (charges indirectes) / volume de l'inducteur.

Le coût d’une activité = coût de l’inducteur  x  nombre d’inducteurs

Calcul du résultat

Coût de revient = coûts directs + coûts des activités (impliqués dans l'élaboration du produit ou service analysé)

Résultat =  chiffre d'affaires - coût de revient

Intérêt

Au-delà des aspects arbitraires du choix des inducteurs, cette méthode prend véritablement en compte le fonctionnement de l'entreprise et donne les moyens d'identifier les activités rentables ou pas. Des sources de progrès précieux pour améliorer la performance globale.

L'évaluation des coûts complets permet d'affiner sa connaissance du prix de revient d'un produit ou d'un service.

Cette étape est incontournable pour fixer un prix de vente en connaissance de cause.  

Cette méthode fait appel à de nombreuses notions : les différents types de charges (charges directes, indirectes, les charges supplétives, non incorporables, incorporées, les centres d'analyse, les unités d'œuvre).

Voici la hiérarchie et les principales étapes du calcul des coûts complets :

Ct d'achat (prix d'achat + frais associés directs et indirects),

Ct production (Ct d'achat + frais de fabrication)

Ct de distribution (Charges de distribution et de vente)

Ct revient (Ct de production + Ct de distribution)

Pour chaque étape les frais directs et indirects sont pris en compte.

Une des difficulté de la comptabilité analytique est de répartir les charges indirectes . La méthode d'analyse par  centre d'activité  permet de les affecter finement. Elle s'appuie sur des clés de répartition. D'autres méthodes d'affectation existent : l'analyse par produit, par fonction, par commande... Le choix de l'approche se fait en fonction des caractéristiques de la structure étudiée.

Le coût de revient comprend l'ensemble des coûts des achats de matières jusqu'à la distribution du produit ou du service chez le consommateur.

Dans le cas d'une entreprise commerciale, il se calcule à partir du coût  d'achat des produits vendus + les autres postes.

Dans le cas d'un industriel, c'est le coût de production des produits vendus + les autres postes hors production.

A noter que les références des calculs sont les produits vendus pendant la période d'analyse. C'est une conséquence importante pour la prise en compte des stocks et des dépenses associées. Par exemple, 80% des ventes ont été fabriqués dans l'année et les autres 20% ont été puisés dans le stock... aux prix de l'année dernière.

Avec une concurrence de plus dense et multiforme il devient impossible de fixer ses tarifs à partir de ses coûts... le raisonnement inverse s'impose, à partir du prix de vente du marché, établir un coût cible pour préserver sa marge. C'est la définition de la méthode du "target Costing".

Cette logique implacable repose sur une méthode inventée au Japon basée sur une analyse détaillée des coûts.

Penser "coûts" dès la conception

La conception du produit passe par les filtres de l'analyse de valeur afin d'exclure toute fonction inutile ou à faible valeur perçue par les clients et pesant sur le prix final de vente. Cette optimisation est d'autant plus pertinentes qu'elle intervient très amont dans le cycle de vie d'un produit, c'est-à-dire dans la phase de conception et de développement. 

Aussi bien en terme d'élaboration du produit que de sa production, toutes les sources d'économies sont étudiées afin d'atteindre le coût cible. Pour satisfaire cet objectif, il convient de repenser le fonctionnement de l'entreprise et construire une organisation en processus afin d'améliorer l’efficacité de l'entreprise et supprimer les pertes de productivité liées aux cloisonnements transversaux.

Benchmarking pour intégrer les meilleures pratiques, méthode ABC pour déterminer les coûts des processus... la démarche fait appel à de nombreux outils de gestion.